关键词： 绩效审计 制约因素 对策 思考

 

    经济责任审计与绩效审计有着密切联系，从广义上看经济责任审计包含了绩效审计，从狭义上看，经济责任审计的目标和范围往往会超越传统的财务收支审计，具有绩效审计的成份，而且两者的核心内容都应有绩效评价。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》提出 “全面推进绩效审计，促进转变经济增长方式，提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性，促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制。到2012年，每年所有的审计项目都开展绩效审计。”形势的发展要求我们对领导干部所有经济行为进行全面的监督，是从效益的方面对领导干部应负的经济责任进行监督，特别是《领导干部问责条例》的出台，更要求我们从宏观政策方面，从经济活动的经济性、效率性、效果性方面对干部进行全面的监督。因此，经济责任审计中引入绩效审计也就成为了必然。绩效 审计在经济责任审计中如何运用是我们亟需深入思考的问题。

    一、绩效审计在经济责任审计中运用的制约因素

    经济责任审计是要通过对财政财务收支和经营管理活动的检查，评价接受审计的领导人所负经济责任的情况，是合规有效或者相反。一个部门，尤其是一个地方的领导，他的管理目标和社会经济责任，不可能只有财务收支的真实性和合规性，必然还有效益性，比如经济决策、经济计划等，都有效益目标。如果局限于财务审计，经济责任的评价是不完整的。因此，财务审计和绩效审计的结合，也是任期经济责任审计向纵深发展的充分条件，但在经济责任审计中运用绩效审计存在如下制约因素：

    （一）思想认识上存在偏差

    长期以来，我们所进行的财政财务收支审计都是重在揭露问题，查处违纪违规行为，审计思路还停留在原有的财务收支审计上，对如何把握绩效审计缺乏科学、宏观、精确的定位，理论上的探索准备工作也没有跟上，在绩效审计的内容、切入点、效益评价指标体系等方面都还有分歧。同时，多数审计人员习惯于从财务收支报表和凭证中获取信息，发现个别的，微观的经济问题，缺乏从社会经济整体发展的宏观角度发现、分析问题的能力，不少人对绩效审计的认识还存在偏差。就政府审计机关而言，审计观念的误差主要表现在：政府审计机关总是强调过程控制，努力进行事中审计、事前审计、跟踪审计；总是抓住财经法纪审计不放松，强调查处大案要案；总是强调自己执法者的地位和作用，嫌自己的处理处罚权限不够多、不够大，使审计机关深陷合规性审计而不能自拔，这些都使得审计机关无暇实施绩效审计。就被审计单位而言。有的权力机关、公共管理部门及其负责人认为，依法审计就是审计我违反法律、法规没有，至于决策、体制、管理等方面存在的问题，是改革、发展中的问题，并不违法，因而不是审计的事，也不能审计，这也阻碍了绩效审计的实施。　

    （二）国内可供借鉴的经验较少

    《审计署2008至2012年审计工作发展规划》提出，要认真研究，不断摸索和总结绩效审计经验和方法，2009年建立起中央部门预算执行绩效审计评价体系，2010年建立起财政绩效审计评价体系，2012年基本建立起符合我国发展实际的绩效审计方法体系。由此可见，国内可供借鉴的经验和方法较少。

    （三）经济责任鉴定较为模糊

    经济责任审计的核心问题是对领导干部经济责任的审计评价，审计评价的主要内容包括对财务活动和效益的审计评价。绩效审计要依据有关法规和标准，运用审计程序和方法，对财政财务收支及其有关经济活动的效益进行监督，运用分析提炼的思维方式，对被审单位或项目的经济活动的合理性、经济性、有效性进行监督、评价和鉴证，提出改进建议，促进其管理、提高效益。 各项资金的绩效实现过程和表现形式各不相同，因此绩效审计的对象会千差万别，从而衡量和评价被审计事项经济性、效率性和效果性等方面的指标、标准有所不同，也难以统一。有时不同地域同类事项的评价指标、标准也不能一概而论。甚至同一审计项目采用不同的评价指标和标准，所得出的结论都会有所不同。没有切实可行的绩效审计评价指标体系和衡量标准，审计质量和审计风险无法控制，影响绩效审计开展。其一，现有的领导干部经济责任审计评价方法体系存在的局限和不足。现有的经济责任审计虽对经济指标、财政财务收支、经济决策、廉洁自律等“经济责任”进行了审计评价，但具体的评价标准、评价方法、评价制度、评价信息等未形成一个科学的、操作性强的理论体系。一是某些经济指标完成情况数据来源的真实性只能靠被审单位进行承诺，具体如何进行分析评价，以什么为参照标准，各个指标之间制约和勾稽关系等技术问题没有形成定论，作出的审计评价存在不真实、不准确的可能。二是审计人员对经济决策正确性的评价，很大程度上受国家宏观政策的调控和地方经济政策变化的影响，决策具有时效性，经济责任审计是进行阶段性的评价，导致对领导干部经济决策评价可能不准确、不客观。三是审计人员自身的业务能力有限，因主观原因，可能作出不准确、甚至是错误的审计评价。其二，工作绩效具有多元性，差异性大，难以获取准确的绩效信息。在对领导干部“经济责任”进行审计评价的同时，还要对其所担负的政治责任、社会管理责任、机关效能建设责任的工作绩效进行评估。工作绩效是一个内涵十分丰富的概念，包括效率、效益、责任、公正、社会满意度等方面，不同层次、不同地区、不同部门差异较大，部门向社会提供公共产品和服务具有垄断性、排他性、效益滞后性及信息的非对称性，使获取准确的绩效信息难度大，经济责任审计评价就不够准确。

    （四）绩效审计资源比较缺乏

    绩效审计范围的广泛性，审计目标的全面性、审计对象的复杂性及审计评价标准艰难性等多因素的组合，要求从审人员具备多学科专业知识和技能，应当保证审计工作组要具有与审计项目要求相适应的专业人才结构，应该在社会科学和科学调查及评估方法方面受过良好教育，拥有调查或评估工作经验，对被审计政治领域有特别的了解，具有分析能力、接受能力、判断能力、承受能力、良好的口头和书面表达能力等等，应当通过继续教育和培训维持审计人员较高的专业技能。尽管我国审计已有二十余年的发展，但审计人员长期查错纠弊，就账查账，加之绩效审计实践活动很少，绝大部分审计人员无绩效审计从审经历和从审经验，这势必影响广大审计人员开展绩效审计工作的信心。以上种种导致开展绩效审计的专业审计力量资源比较缺乏。

    （五）绩效评价在结果利用上未发挥应有的作用

    由于目前的绩效审计尚未形成系统的技术、方法，审计结果公告、责任追究制度等可以有效促进审计结论执行和审计成果得到运用的相关制度尚不完善，国外的绩效审计虽有成型的审计标准和指南可资借鉴，但我国的国情和审计行政管理体制不同，且绩效审计只针对政府事业单位和项目的经济性、效率性和效果性进行审计分析，均不能达到干部管理部门的委托目的，所以经济责任结果不能得到充分利用。经济责任审计目的应是掌握被审计责任人履行职权职责和德才表现的综合情况（即包括被审计责任人的政治责任、“经济责任”、社会管理责任、机关效能建设责任等方面），为考核、使用干部提供真实可靠的依据。我们认为，领导干部经济责任审计应引入绩效审计，即将被审计责任人所担负的政治责任、社会管理责任、经济管理责任、行政效能建设责任等均纳入经济责任审计的范畴，扩大经济责任审计的外延，丰富经济责任审计的内涵，使领导干部经济责任审计评价更加科学、更加公正、更加全面。

    二、绩效审计在经济责任审计中运用的思考

    如何在经济责任审计运用绩效审计，目前没有现成的经验，需要我们积极探索和大胆创新。因此在绩效审计中，除了严格按照法规规定的程序开展工作外，还应根据经济责任审计的特点，从以下几方面入手，探索绩效审计的新思路和新方法。

    （一）转变观念，提高认识

    确立对于绩效审计必然性和必要性的认识。通过了解国外绩效审计产生的背景、当前的走向和发挥的作用，可以确认它是政府审计发展的必然趋势。尽管我国的审计工作目前和今后一段时间仍然以财务审计为主，但不可避免的会逐渐融入政府绩效审计的世界潮流，这根本上是由我国政治、经济和社会的发展形势所决定的。我国是社会主义国家，国有经济至今占据绝对地位，但随着市场经济的建立和政府职能的转变，审计力量已经主要投向财政资金而不再是国企资金，企业的审计将按照市场规则，大量的由中介机构进行。财政资金的运用，无论盈利或非盈利，同样有效益的问题，由于其数额巨大，关系重要，影响广泛，较之国企资金，更加需要核查经济性、效率性和效果性的情况。现在，改变了的审计环境和发展着的审计工作，都要求审计机关在真实、合法的基础上，对财政资金的效益进行审计。审计工作通常被认为是批评性的，通过监督服务于经济和社会的发展。但不同的审计类型和方式，发挥的作用有所区别，财务审计重在防护，绩效审计则重在促进。财务审计强调的是真实合法，绩效审计强调的是效益，它的目标是管理活动和资金运用的最优化，这显然与被审计单位的追求是一致的。因此在绩效审计中，审计人员以及被审计单位的相关人员，都需要转变观念，共同致力于审计工作的建设性作用。在审计方法上，绩效审计不限于查账，更多的是了解事实、收集数据，进行分析和评估。所以，绩效审计的实施一般称为调查而不是检查，较易于切入被审计单位本身的工作，得到有关人员的配合。审计人员在了解基本情况、确定审计目标、建立评价标准、取得审计证据、形成审计结论以至提出审计建议等一系列工作环节上，都需要听取被审计单位管理层、执行层等各方面的意见，整个过程都在沟通、合作与协商。由此可见，审计人员要会宣传绩效审计，尽量吸收被审计单位人员的参与，以争取充分的理解和支持。经济责任审计中适当增加绩效审计的成分，既可以开拓这些审计的广度和深度，提升审计成果的质量，又可以突破传统财务审计方法，培养训练审计人员。因此，当前必须转变广大审计工作者的传统观念，提高广大审计工作者对绩效审计的认识。

    （二）加强学习，吸取经验

    立足我国审计实践，借鉴国内外先进经验，在较短的时间内出台绩效审计准则和指南。结合实际进行研究并制定规范。一些国家几十年的政府绩效审计积累了丰富的经验，而且大都形成了可供操作的审计规范。例如美国，审计总署1972年就制定了包含绩效审计内容的《政府审计准则》，其后经三次修订更趋完善，有两章分别为绩效审计现场作业准则、绩效审计报告准则，详细规定了绩效审计的操作步骤和要求。1986年最高审计机关悉尼国际会议发表有关绩效审计的声明，明确了绩效审计的定义、目标和范围、局限性、审计对象和审计计划、组织工作和培训、资料的收集和分析、报告程序、人力资源的利用等，为各国开展政府绩效审计提供了指导。国外绩效审计的方法、案例和整套规范，多年来已经大量的翻译介绍到我国，许多专家学者写了书籍和文章予以阐述，不少审计机关还成立课题组，专门研究政府绩效审计，而我国审计机关走出去、请进来的国际交流，经常的内容就是政府绩效审计。政府绩效审计为今后更加广泛深入在经济责任审计应用绩效审计，也为我国绩效审计的规范化建设，准备了充分的条件。

    （三）加强实践，由浅入深

    绩效审计实践的发展有一个由浅入深、逐步深入的过程。一是慎重选择项目，虚假会计信息和违法违规行为是造成国有资产和政府资金流失浪费的根本因素，要从财务收支审计发现的不真实、不合法的普遍性、倾向性问题入手开展绩效审计工作，一般要考虑两方面的相关因素：一方面是项目的重要性和风险性即可能存在较大问题及有较大的可改善空间；另一方面是审计机关力所能及，包括明确的审计目标，适当的评价标准，可获得的信息和资料，还有足以胜任的审计人员。研究审计对象和选择审计项目是很重要的工作，在审计准备阶段，要比以往的财务审计增加成倍的调查和分析，才可以把特定的绩效审计项目有把握的纳入年度计划并作出审计方案，如果仅凭经验和习惯去布置绩效审计任务，一旦执行就会遇到许多情况不明的困惑。我们认为，绩效审计应循着由小到大、由浅入深、由简单而复杂的路线逐步推进，尽量减少审计成本和审计风险。公共资源用途广泛，政府部门职能各异，审计机关只能量力而行，对每项绩效审计的目标和范围作出恰当的限定，并非一定随着审计对象管理活动的多样性和社会效益的间接性，无限的延长审计时间、延伸审计空间。为了避免出现事倍功半的审计结果，可以选择一项财政资金使用的某个方面或某个环节，进行专项绩效审计，也完全可以在经济性、效率性和效果性的某一方面有所侧重。二是在审计内容方面，着重考虑了以下几点：1、对其出台的政策及其制度进行符合性测试和实质性测试，并对其政策和制度的效益和有效性作出评价；2、对上级部门下达的经济指标进行核实、分析、比较，确定其业绩和效益情况；3、对被审计领导者任期决策的重大经济投资项目进行审计或抽审，从民主决策、建设程序、资金使用合法性及投资效益等方面予以确认；4、对各种专项资金的筹集、管理和使用情况进行审计，重点跟踪其使用的效率和效益；5、对任职或兼职的经济实体进行审计，核实其经济效益，并确认其净资产。通过对上述五方面的审计，基本可以反映出被审计领导在任职期间被审计单位的经济业绩和经济效益情况，从而能更全面地评价领导干部的经济决策权、经济管理权、国家财经政策法规执行权的履行情况及其经济效益情况。审计实施阶段占用了主要的工作时间，如果目标不明确，方法不得当，或者审计组分工失措、作风松散等等，本身就没有绩效要求的审计更难取得审计的绩效。所以，审计机关的管理层要能够控制和指导全部审计过程，不使偏离目标和浪费资源，并帮助审计人员适时调整策略和积累经验。在审计结果报告的反映上，注重体现其绩效。审计人员对查出的问题，从体制、机制上分析问题产生的原因，并揭示其已经造成或将要造成的经济损失，提出建设性意见和建议，对任职期间的经济事项从绩效角度作出科学的评价。（三）建立经济责任绩效审计的评价体系。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》明确提出了“着力构建绩效审计评价及方法体系”的目标。只有正确选用审计标准和评价指标体系，将绩效审计纳入经济责任审计的考核评议领导干部政绩的评价体系，才能对被审计单位或项目的经济活动进行客观、准确的评价。绩效审计的评价标准复杂多样，而经济责任审计中的绩效审计标准由于涉及到领导干部的经济责任尤其显得重要而具有严肃性。人事部的《中国政府绩效评估研究》课题组，设计了一套评估体系，用33个指标来评估政府绩效，其内容是对政府制定政策的评估，对政府所出决策的审查和对政府公共管理活动，包括经济、社会、市场监管、公共服务、国有资产管理、行政效率、廉洁状况等方面的绩效进行评价，我们可以借鉴这样的评价体系，建立经济责任审计的绩效评价体系，对领导干部的经济责任进行绩效评价。

    （四）加强培训，大胆创新

    绩效审计比财务审计要花费更多的时间和人力，但是它更加需要人员的质量而不是数量。绩效审计要求审计人员具有较高的专业水准，较宽的知识结构，判断力和综合分析能力，负责任而又善于沟通和协调，对于执行绩效审计项目的骨干人员尤其如此。（一）重视实务培训，培训的方式可以多样化，讲座、办班、考察和读书，都可以得到绩效审计的知识和技能，有条件也可以选派人员到发达国家和地区培训实习。对审计人员进行绩效审计培训，不仅要有国内外绩效审计理论研究成果，而且还要重点突出绩效审计实务的培训。当前最佳的方法是配合对某一领域或行业绩效审计，进行审前培训。着重拓宽审计人员的思路，一方面使审计人员具备创新能力，能够发现与财务审计不同的问题；另一方面，能够以联系发展的观念看待或解决审计查出的问题。要进行绩效审计方法和技术的培训，重点提高审计人员绩效审计的能力和经验。（二）改进培训方式，由国家审计署和省级审计机关，利用金审工程所建立的网络平台和其他方式，用全员培训与培训绩效审计业务骨干相结合、全面培训学习绩效审计知识与以绩效审计重点案例剖析学习相结合、上级审计机关派员深入基层指导绩效审计实践与下级派员参加上级审计机关的绩效审计工作进行现场练兵相结合等多种方式，着力提升广大审计人员宏观分析的能力、查处揭露重大违法违规和经济犯罪线索的能力、财务信息分析的能力和实事求是作出审计判断的能力，提升广大审计人员有效开展绩效审计的其他各种专业胜任技能。（三）完善考核，推动实践。考核是一种方向性导向，对审计过程和审计结果影响甚大，审计机关要充分发挥项目考核“指挥棒”在推动绩效审计实践方面的积极作用。在今后的审计系统评比和优秀项目考核中，各级审计机关应加大对绩效审计的考核力度，逐步扩大绩效审计在考核评比中所占的比重，鼓励审计人员积极开展绩效审计的探索和实践。从而促使审计人员自觉加强学习，提高自身综合素质，主动适应开展绩效审计的需要。

    （五）拓展内涵，大胆运用

    科学衡量绩效，是任用和管理领导干部的前提，用什么样的标准衡量绩效，干部就会以什么样的态度来对待绩效，绩效评价直接影响着干部的政绩观。绩效评价既反映出领导干部工作的质量和结果，又体现出其工作的过程和效率；既体现出领导干部的思维层次和水平，又体现出领导干部的驾驭和执行能力。审计作用的发挥，突出体现审计结果是否得到充分运用。已经试行的审计结果公告制度和责任追究制度等相关制度，充分调动了社会舆论监督和问责制的力量，在促进审计结论执行，审计结果运用方面发挥了一定的作用。在经济责任审计中引入绩效审计，审计结果的运用至关重要，一是体现了经济责任审计的严肃性；二是促进了领导干部增强责任意识，形成正确的政绩观；三是能积极推动绩效审计有效开展，形成科学的经济责任审计评价机制；四是有利于形成科学用人机制和正确的用人导向。审计机关不断提高绩效审计质量的同时，应进一步完善并执行审计结果公告制度和责任追究制度等相关制度。通过进一步完善我国法律赋予人大等相关部门的质询、罢免和撤职等监督手段，强化政府责任追究制度对决策失误、效率低下及造成重大损失浪费等行为的有关责任人问责，以确保绩效审计成果有效落实，减少和杜绝屡审屡犯现象和审计人力资源的浪费。审计人员要善于通过媒体宣传审计成果，普及绩效意识，让新闻界关注绩效审计的内容和结果，争取广泛的信任和支持。在政府、人大和媒体等各方面的推动下，绩效审计一定会逐渐走入社会、走入公众。

 

 

主要参考文献：

[1]   崔振龙：绩效审计的中国模式[J].现代审计与经济,2006，（1）:8-9.

[2]   霍志秋，崔晓雁：我国政府绩效审计发展历程研究[J].北方经贸，2006（2）：56-57.

[3]   刘秋明：国际政府绩效审计研究_一个文献综述[J].审计研究， 2007，（1）：15-19.

[4]   吴艾莉：探讨政府绩效审计的几个基本问题[J].生产力研究，2003，（11）：144-146.

[5]  浙江省审计厅课题组：浙江绩效审计模式探索[J].中国审计，2006，（8）：49-51.

[6]  审计署外事司：国外效益审计简介[Z]，中国时代经济出版社，2003.

 

（作者单位：汕尾市审计局  蔡琴）

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